Тема 15: Международная
практика учета и отчетности
15.5. Структура и
содержание бухгалтерского баланса
Бухгалтерский
баланс - старейшая форма отчетности (его составляли еще итальянские купцы эпохи
Возрождения) является главным источником информации об имущественном положении
организации. Бухгалтерский баланс характеризует в денежной оценке финансовое
положение организации по состоянию на отчетную дату.
Основная
задача бухгалтерского баланса - показать собственнику, чем он владеет или какой
капитал находится под его контролем. Баланс позволяет получить представление и
о материальных ценностях, и о величине запасов, и о состоянии расчетов, и об
инвестициях. Данные баланса широко используются для последующего анализа
руководством организации, налоговыми органами, банками, поставщиками и другими
кредиторами.
В
России это равенство выглядит так:
актив = пассив. (1)
В
западной практике активы уравновешиваются с собственным капиталом и
обязательствами, которые для удобства пользователей несколько трансформируются:
актив = обязательства +
собственный капитал. (2)
В Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике в России дается экономическая
характеристика активов, обязательств и капитала, которая, однако, не является
критерием для их отражения в учетных регистрах и не получила дальнейшей
конкретизации в других отечественных нормативных документах.
Активами
считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате
свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей
экономические выгоды в будущем.
Обязательствами
считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая
образовалась вследствие осуществления проектов ее хозяйственной деятельности и
расчеты по которой должны привести к оттоку активов.
Капитал
представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время
деятельности организации.
В МСФО
дается следующее определение этих элементов отчетности.
Активы - это ресурсы, контролируемые
компанией в результате событий прошлых лет, от которых компания ожидает
экономические выгоды в будущем.
Обязательства - это текущая
задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегулирование
которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую
выгоду.
Капитал - это доля в активах
компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств.
Эти
формулировки позволяют более четко определить содержание и построение баланса.
Так, до недавнего времени в отечественном балансе в составе активов
показывались убытки (к настоящему времени это правило устранено), что явно
противоречило международной практике.
Актив
признается в балансе, когда существует вероятность притока будущих экономических
выгод в организацию; он может быть надежно оценен и имеет стоимость. Будущие
экономические выгоды, заключенные в активе, прямо или косвенно войдут в поток
денежных средств или их эквивалентов. Важно то, что активы контролируются
организацией, а совсем не обязательно принадлежат ей на праве собственности
(например, долгосрочно арендуемые основные средства).
Данные
в балансе могут быть сгруппированы по-разному. Главным критерием группировки
выступают участие средств в обороте организации и выполняемые ими функции.
Активы и обязательства представляются в зависимости от срока обращения
(погашения) как краткосрочные (запасы, дебиторы, денежные средства, кредиторы и
др.) и долгосрочные (долгосрочные инвестиции, основные средства, нематериальные
активы, долгосрочные займы). Активы и обязательства отражаются как
краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним составляет не более 12
месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он
превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как
долгосрочные. Многие активы, например основные средства или сырье, имеют
физическую форму, однако это не является определяющим. Так, деловая репутация
организации отражается в активе, хотя не имеет физической формы, но ожидается,
что принесет организации доход.
Важнейшей характеристикой обязательства является
то, что оно представляет собой задолженность, обязанность действовать или
выполнять что-либо определенным образом. Погашение обязательств, как правило,
связано с выплатой денежных средств, передачей других активов, предоставлением
услуг, заменой обязательств или переводом их в капитал, что означает отказ от
ресурсов, обеспечивающих получение будущей экономической выгоды. Обязательства,
стоимостная величина которых может быть измерена лишь приближенно, показываются
как оценочные резервы.
Капитал
в балансовом уравнении отражается как остаточный (см. уравнение (3)), и
в его составе могут быть выделены средства, внесенные акционерами, прибыль,
резервы, представляющие перераспределение прибыли или ее корректировку, дающие
дополнительную защиту интересов акционеров.
Баланс
может быть построен вертикально (как в настоящее время у большей части западных
компаний) или горизонтально (как у российских организаций), актив может
находиться слева, а пассив справа или наоборот (типично для британских компаний
50-60-х годов).
При
вертикальном построении баланса равенство (2) преобразуется в следующее
уравнение:
активы - обязательства =
собственный капитал. (3)
При
такой группировке собственники организации без дополнительных расчетов могут
определить размер принадлежащего им капитала. Разница между активами и
обязательствами получила название нетто-активов; они должны быть равны
собственному капиталу организации. Выделение других промежуточных итогов,
таких, как нетто-оборотные активы, позволяет сделать более наглядным анализ,
упростить расчет платежеспособности организации. К обычным итогам разделов,
показывающим общую сумму тех или иных статей, в этом случае добавляются очень
важные характеристики деятельности организации.
Поясним
структуру баланса при различных способах группировки статей на простых числовых
примерах.
Таблица 1
Баланс фирмы XYZ на 1 января 200Х г.

Баланс фирмы XYZ, построенный горизонтально, будет выглядеть как в табл.
2.
Таблица 2
Баланс фирмы XYZ на 1 января 200_ г.

В балансе из табл. 1 итог нетто-активов и собственного капитала
составляет 1200 д.е. и показывает балансовую величину собственности,
принадлежащую акционерам, его расчет соответствует определению, приведенному
выше. Нетто-оборотный капитал рассчитывается как разница между оборотными
активами, включающими сырье, дебиторскую задолженность, денежные средства, и
краткосрочными обязательствами, показывает оборотный капитал, находящийся в
обращении компании.
Во
втором балансе подсчитываются итоги по группам статей активов и пассивов и
устанавливается равенство между активами и пассивами. Общий итог баланса равен 1600
д.е. и показывает общую сумму имущества, принадлежащего компании по активу, а
также собственный капитал и задолженность по пассиву. Итог баланса из табл. 2
выше на величину краткосрочной задолженности, которая должна быть погашена
компанией.
В
соответствии с классификацией по участию в обороте ПБУ 9/99 рекомендует
объединять средства в активе баланса в следующие разделы: "Внеоборотные
активы" (срок обращения более 12 месяцев) и "Оборотные активы"
(срок обращения более 12 месяцев), а источники образования этих средств в
пассиве в разделы: "Капитал и резервы", "Долгосрочные
обязательства", "Краткосрочные обязательства".
Каждый
отдельный показатель в балансе, по которому проставлена сумма,
называется статьей.